La transición a la NIIF para PYMES requiere: (1) elegir una fecha de transición (inicio del período comparativo más antiguo presentado), (2) preparar el Estado de Situación Financiera de Apertura (ESFA) en esa fecha reconociendo todo lo que la norma exige y eliminando lo que no permite, y (3) revelar en los primeros estados financieros NIIF cómo la transición afectó la situación financiera, resultados y flujos de efectivo.
¿Cuándo aplica la Sección 35?
La Sección 35 aplica únicamente en el primer ejercicio en que la entidad adopta la NIIF para PYMES como base de sus estados financieros. También aplica si la empresa había adoptado la norma anteriormente pero la abandonó y ahora retorna a ella.
Si la empresa ya aplicó NIIF para PYMES en períodos anteriores, no necesita aplicar la Sección 35 nuevamente — simplemente continúa con la norma. Las revisiones del manual de políticas contables se tratan bajo la Sección 10 (Políticas Contables, Estimaciones y Errores).
Fechas clave de la transición
La Sección 35 involucra tres fechas que hay que tener claras:
| Fecha | Definición | Ejemplo CR (año fiscal oct-sep) |
|---|---|---|
| Fecha de transición | Inicio del período comparativo más antiguo presentado | 1° de octubre de 2025 |
| Final del período comparativo | Cierre del primer año de comparación | 30 de septiembre de 2026 |
| Fecha de presentación | Cierre del primer año NIIF completo | 30 de septiembre de 2027 |
En este ejemplo, los primeros estados financieros bajo NIIF presentados serán al 30 de septiembre de 2027, con cifras comparativas del año terminado el 30 de septiembre de 2026. El ESFA se prepara al 1° de octubre de 2025.
El Estado de Situación Financiera de Apertura (ESFA)
El ESFA es el punto de partida de la contabilidad NIIF. No se publica ni se presenta a terceros — es un documento interno de trabajo que marca la diferencia entre el balance bajo la contabilidad anterior y el balance inicial bajo NIIF.
Al preparar el ESFA, la entidad debe:
- Reconocer todos los activos y pasivos que la NIIF exige y que no estaban en la contabilidad anterior.
- No reconocer activos o pasivos que la NIIF no permite reconocer.
- Reclasificar partidas reconocidas en categorías distintas bajo la normativa anterior.
- Medir todos los activos y pasivos reconocidos conforme a la NIIF para PYMES.
Ajustes más comunes al preparar el ESFA en Costa Rica
| Ajuste | Sección | Efecto típico |
|---|---|---|
| Reconocer provisión por cesantía devengada | Sec. 28 | Aumenta pasivos, reduce patrimonio |
| Ajustar depreciación a vida útil técnica | Sec. 17 | Puede aumentar o reducir el valor de activos |
| Eliminar gastos diferidos no reconocibles | Sec. 18 | Reduce activos, reduce patrimonio |
| Reconocer deterioro de cuentas por cobrar | Sec. 11 | Reduce activos, reduce patrimonio |
| Medir inventarios al menor entre costo y VNR | Sec. 13 | Puede reducir inventarios |
| Reclasificar arrendamiento financiero | Sec. 20 | Aumenta activos y pasivos |
| Reconocer activo/pasivo por impuesto diferido | Sec. 29 | Atenúa el impacto en patrimonio |
Todos estos ajustes se reconocen en el patrimonio (ganancias retenidas u otra categoría del patrimonio), no en los resultados del período de transición. El ajuste va a una cuenta de "Ajustes por adopción inicial NIIF" hasta que sean absorbidos por los resultados.
Exenciones opcionales de la Sección 35
La norma permite aplicar ciertas exenciones para simplificar el proceso de transición. Las más relevantes para PYMES costarricenses:
- Costo atribuido para PP&E: en la fecha de transición, se puede usar el valor razonable del activo como costo atribuido (costo equivalente bajo NIIF), evitando la reconstrucción histórica de la depreciación.
- Combinaciones de negocios: no es obligatorio reexpresar combinaciones de negocios anteriores a la fecha de transición.
- Beneficios a empleados: se puede reconocer todas las ganancias y pérdidas actuariales acumuladas en la fecha de transición directamente en el patrimonio, sin calcular el corredor.
- Contratos de arrendamiento: se puede determinar si un contrato en vigor es o contiene un arrendamiento aplicando la Sección 20 basándose en los hechos y circunstancias existentes en la fecha de transición.
Revelaciones requeridas en los primeros EEFF NIIF
En los primeros estados financieros bajo NIIF para PYMES, la entidad debe revelar una conciliación del patrimonio neto reportado bajo la normativa contable anterior con el patrimonio neto bajo NIIF para las PYMES en:
- La fecha de transición (el ESFA)
- El final del último período presentado según la normativa anterior
También debe revelar una conciliación del resultado integral total bajo la normativa anterior con el resultado bajo NIIF para el último período, con suficiente detalle para que los usuarios entiendan los ajustes materiales.
El proceso de transición bajo la Sección 35 es complejo y tiene impactos permanentes en el patrimonio. Se recomienda fuertemente que el ESFA sea revisado por el auditor externo antes de ser utilizado como punto de partida, especialmente cuando hay activos fijos significativos, provisiones laborales importantes o instrumentos financieros complejos.
Preguntas frecuentes
¿Qué es el Estado de Situación Financiera de Apertura (ESFA)?
Es el balance inicial bajo NIIF para PYMES, preparado en la fecha de transición. Es un documento de trabajo interno (no se publica) que marca el punto de partida de la contabilidad NIIF. Todos los ajustes por la transición se reconocen en el patrimonio, no en resultados.
¿Cuándo debe adoptar la NIIF para PYMES una empresa costarricense?
Desde que el CCPCR adoptó las NIIF para PYMES como norma de aceptación general, su aplicación es la referencia para los estados financieros con propósito general en Costa Rica. Sin embargo, la obligatoriedad práctica varía según los requerimientos del banco, el auditor o las entidades con quienes la empresa se relaciona. Consultar el criterio del auditor externo.
¿Los ajustes de la transición afectan el impuesto sobre la renta?
Los ajustes de la transición se reconocen en el patrimonio, no en resultados, y por lo tanto no afectan directamente la renta imponible del período de transición. Sin embargo, muchos de esos ajustes generan diferencias temporarias que activan el impuesto diferido (Sección 29), lo que sí afecta el gasto por impuesto reconocido en el ESFA.
- NIIF para las PYMES, Sección 35: Transición a la NIIF para las PYMES. IASB, 3ª edición, febrero 2025.
- Circular N° 06-2022-R. Adopción NIIF para PYMES en Costa Rica.
- Ley N° 8262 — Ley de Fortalecimiento de las PYMES. Asamblea Legislativa CR.